Eduardo G. Clusellas
*Publicado en Revista Notarial, La Plata, Colegio de Escribanos de la Provincia de Buenos Aires, nº 973, enero-abril 2013, pp. 215-223.
1. Vencimiento del plazo contractual ^
Resulta interesante analizar algunas de las problemáticas más comunes referidas a la extinción del contrato de fideicomiso. Circunscribiré el análisis al desarrollo de los fideicomisos inmobiliarios y a los efectos que el vencimiento del plazo o el cumplimiento de la condición acarrea.
Al configurarse el negocio inmobiliario y redactarse el contrato, las partes pretenden, lógicamente, que las ganancias sean ciertas y los plazos sean cortos. Como la realidad no siempre va de la mano con las previsiones, es usual que los plazos resulten insuficientes para concluir las obras o para que el fiduciario pueda proceder a la firma de las escrituras de venta o de transmisión del dominio pleno de los beneficiarios o a los fideicomisarios.
De acuerdo a lo normado por la mayoría de las disposiciones técnico-registrales u órdenes de servicio de las distintas jurisdicciones del país, la toma de razón del dominio fiduciario incluye la registración del plazo al que se somete o la indicación de si se encuentra sujeto a condición. La fórmula más problemática es la que impone un plazo fijo y determinado, por ejemplo, dos años. Lógicamente, resultaría más conveniente sujetar el contrato a la condición de la conclusión total de las obras, pero la sujeción a la condición sin indicar un plazo de referencia no resulta habitualmente aceptada por las partes contratantes. Resulta entonces conveniente fijar un plazo cierto y, además, sujetar la posible extensión al cumplimiento de la condición o encargo, por ejemplo: “el contrato tendrá un plazo de dos años o hasta que se produzca la total terminación de las obras que habiliten a escriturar las unidades resultantes a los fideicomisarios”. Deberemos tener en cuenta la importancia de no incluir al final la mención “o lo que ocurra primero”, puesto que, si la obra se demora, como habitualmente ocurre, la previsión de la extensión quedará automáticamente bloqueada.
Surgen varios interrogantes que se presentan ante el vencimiento de los plazos. ¿Qué tratamiento debemos darle a aquellos casos en los que solo fue previsto un plazo y éste se encuentra vencido? ¿El vencimiento del plazo produce la extinción del dominio fiduciario? ¿Carece el fiduciario de facultades para proseguir actuando?
La limitación temporal, como dominio imperfecto, es uno de los elementos diferenciadores del dominio fiduciario. Como sabemos, el nacimiento y la extinción del contrato de fideicomiso y del dominio fiduciario no necesariamente coinciden temporalmente. El contrato de fideicomiso obligará al fiduciante a aportar el inmueble o facultará al fiduciario a adquirir un inmueble que revestirá tal carácter, sin que resulte necesario que se opere dicha transmisión en forma simultánea con la firma del contrato. De la misma forma, la extinción del contrato por cumplimiento de su objeto no pone fin al dominio fiduciario, sino que habilita y obliga al fiduciario a transmitir el dominio pleno a los destinatarios finales, que serán quienes resulten fideicomisarios, beneficiarios o, en su caso, compradores de las unidades resultantes.
Para analizar los efectos del plazo vencido, deberemos analizar en protección de quién se establecieron los plazos. Lógicamente, los fiduciantes los han previsto para dar protección a los beneficiarios. Por lo tanto, si se hubiese agotado el plazo previsto contractualmente, serán los beneficiarios o los cesionarios de sus derechos quienes se encontrarían habilitados a prorrogarlo, a pesar de que no hubieran suscripto el contrato de fideicomiso que lo impuso, que ha sido suscripto por los fiduciantes originantes.
Como ya mencionamos, el plazo es uno de los datos que tienen vocación registral, por lo que el acuerdo de prórroga deberá ser formalizado por instrumento público y se deberá rogar la inscripción. Pero ¿qué sucede con el dominio fiduciario si no se alcanzan las mayorías necesarias para otorgar la prórroga?
La extinción de otros derechos reales sujetos a una limitación temporal, tal como el usufructo temporal, es automática y se produce con el solo transcurrir del tiempo. Al alcanzarse el plazo previsto, automáticamente se extingue el derecho y se consolida el dominio pleno en cabeza del nudo propietario.
Pero no es así como se encuentra concebido el dominio fiduciario en la Ley 24.441. Al cumplirse el plazo o acaecer la condición, el dominio no se consolida en cabeza del fiduciario, ni revierte a favor del fiduciante que aportó el bien. Por tratarse de un negocio complejo, la obligación del fiduciario será la de transmitir el dominio pleno a favor del fiduciante, fideicomisario o del beneficiario designado en el contrato. El dominio fiduciario no pierde automáticamente este carácter por el mero vencimiento de los plazos, sino que mantiene su vigencia porque, como vimos, el acaecimiento de la condición (haber concluido las obras) dentro del plazo previsto no hace más que habilitar y obligar al fiduciario a transmitir el dominio pleno a los fideicomisarios previstos.
Esto surge del análisis profundo de los artículos 24 y 25 de la Ley 24.441.(1) Todos los contratos de fideicomiso sujetos a plazo contemplan un encargo fiduciario, que resulta el objeto central del contrato. De manera indirecta, el encargo representa una condición. El plazo resulta impuesto como un tiempo previsto para alcanzar dicha condición. Quedaría en riesgo el negocio instrumentado por esta vía contractual, si el mero vencimiento del plazo conllevara la automática extinción del contrato y la imposibilidad de actuar y contratar del fiduciario. Generaría un perjuicio mayor si el fiduciario se encontrara inevitablemente obligado a transmitir automáticamente el dominio pleno a los fideicomisarios, quienes revestirían la calidad de condóminos en el estado de terminación en que se encuentre el bien al vencimiento del plazo, con el riesgo que ello implica. Si así fuera, el fiduciario debería abstenerse de efectuar cualquier acto con relación al patrimonio fideicomitido, el que quedaría totalmente desprotegido. Eso no es lo que haría un “buen hombre de negocios”.
De alguna forma queda claro que el plazo ha sido previsto para cumplir con la condición que se da en el encargo fiduciario. Al producirse el vencimiento del plazo, serán los beneficiarios quienes deberán decidir si extienden el plazo para permitir el cumplimiento del encargo, o acotan el encargo para respetar el plazo. A todas luces, la primera de las alternativas resulta la más razonable, sin perjuicio de considerar una justa causa de remoción del fiduciario la de no haber podido concluir con las obras en el plazo previsto.
Entiendo que los actos ejecutados por el fiduciario que cumple su encargo en virtud de un contrato de fideicomiso que ya tiene su plazo vencido no son nulos, y resultarán oponibles a los beneficiarios y a los terceros que contraten con el fideicomiso; se considerarán efectuados dentro de la etapa liquidatoria.
2. Transmisión de dominio pleno en cumplimiento del contrato de fideicomiso y sus implicancias impositivas ^
Describiré algunas de las alternativas de las que disponemos para extinguir el dominio fiduciario y transformarlo nuevamente en dominio pleno al concluirse las obras encomendadas en un fideicomiso inmobiliario.
Los esquemas de funcionamiento de los negocios fiduciarios nos permiten manejar múltiples alternativas para regular su funcionamiento. Un esquema tradicional habilitaría al fiduciario a vender las unidades funcionales a construirse y, en ese supuesto, el tratamiento sería el de una venta ordinaria, sin necesidad de efectuar más consideraciones que la necesidad de dejar claramente acreditada la legitimación del fiduciario en tal rol. Será necesario agregar copia del contrato de fideicomiso o, en su defecto, efectuar la remisión al folio del protocolo donde se encuentre agregado. El resto de las cláusulas de la compraventa tendrá el tratamiento habitual de cualquier operación del tipo.
Este esquema, si bien desde el punto de vista operativo releva al fiduciario de la obligación de rendir cuentas a los adquirentes –quienes serán tratados como simples compradores y recibirán el inmueble prometido en venta en las condiciones pactadas–, obliga a liquidar el producido de la utilidad del emprendimiento a favor de sus fiduciantes beneficiarios (los inversores), luego de practicar el pago de los impuestos correspondientes. Recordemos que para los administradores de patrimonios ajenos, la ley prevé una alícuota del 35 % a aplicar sobre la base imponible. Por esta razón, éste no es el esquema fiduciario habitualmente utilizado para instrumentar los negocios inmobiliarios.
Los desarrollistas prefieren la alternativa de recurrir a la figura de la coincidencia entre ambos sujetos negociales –fiduciante y beneficiario–, que permite aplicar, de acuerdo con las previsiones del Decreto 780/1995, las consecuencias impositivas del acto en cabeza de los mismos fiduciantes beneficiarios, quienes tributarán el impuesto a las ganancias del negocio de acuerdo a la alícuota que a cada uno de ellos le corresponda.
Estamos hablando del impuesto a las ganancias sobre la utilidad que arroje el negocio, puesto que en ambos casos el impuesto –que en nuestro carácter de notarios y agentes de retención debemos retener e ingresar– será del 3 % del valor del acto. La AFIP interpreta que, salvo casos especiales, como podría ser un fideicomiso en garantía o que contenga un negocio subyacente consistente en una donación, la regla general será la de la presunción de que quien forma parte de un fideicomiso inmobiliario lo hace con la expectativa de obtener un beneficio patrimonial, y esto servirá de base para fundamentar la retención antes mencionada.
Sobre dicho tema corresponde efectuar algunas aclaraciones. En algunos supuestos, al no existir fondos disponibles sobre los cuales efectuar la retención mencionada, los colegas, constituyen a las partes en agentes de autorretención. Esta figura no libera a las partes del pago del impuesto referido sino sólo al agente de retención (en este caso, al escribano interviniente). Este procedimiento puede acarrear algunos riesgos para las partes si éstas, aprovechando las ventajas de no haber tributado el impuesto en el acto escriturario, omiten definitivamente su pago. En este caso, la AFIP podrá determinar de oficio el impuesto omitido y condenar a su efectivo pago a las partes con su correspondiente multa y actualización.
Para calcular la base imponible a aplicar, deberemos acudir a las normas generales tributarias. De acuerdo a dichas normas, la base imponible siempre es el mayor valor, considerando la valuación fiscal luego de aplicar su respectivo índice corrector; en su defecto, el VIR, el valor real de los aportes efectivamente realizados al fideicomiso o el valor de mercado; para estimar a este último, bastará con considerar el precio de la última cesión.
Para determinar el criterio a aplicar con relación al impuesto de sellos, deberemos tener en cuenta que la regla general es que la escritura de transmisión del dominio pleno a favor del beneficiario-fideicomisario se encuentra alcanzada por las normas de dicho impuesto. Pero cabe aclarar que también comprenderán al acto los beneficios de exenciones impositivas, si el inmueble que recibe el beneficiario-fideicomisario se destina a su vivienda única, familiar, de uso propio y de ocupación permanente; y se encuentra dentro de los montos alcanzados por dicha exención total o parcial.
En consecuencia, desarrollaré el modelo del supuesto más habitual para este tipo de operaciones inmobiliarias. El caso de análisis será el de un fiduciario que deberá transmitir el dominio pleno al beneficiario-fideicomisario una vez concluidas las obras. El mismo podrá revestir este carácter, ya por haber formado parte del contrato que dio origen al negocio, como adherente en fecha posterior, o como cesionario de los derechos de alguno de ellos.
3. Modelo ^
[Epígrafe] ESCRITURA NÚMERO DIECINUEVE. TRANSMISIÓN ONEROSA EN CUMPLIMIENTO DE CONTRATO DE FIDEICOMISO. “SANTA MARÍA S. A.” a favor de […].(2)
[Encabezamiento] (3) En la ciudad de […], (4) ante mí […], (5) comparecen […], (6) personas capaces para este acto a quienes identifico de acuerdo a lo previsto por el inciso… del art. 1002 del Código Civil, quienes intervienen por sí y dicen:
[Objeto] Que, dando cumplimiento al encargo fiduciario, “SANTA MARÍA S. A.” transmite el DOMINIO PLENO, a favor de […], de la UNIDAD FUNCIONAL […], NOMENCLATURA CATASTRAL: circunscripción […]; parcela […]; subparcela […]; polígono […]. Partida inmobiliaria: […]. Valuación fiscal: $[…], valuación fiscal para el impuesto al acto: $[…]. Catastro número […].(7)
[Enunciación del antecedente negocial de este acto] Por escritura pública número […], (8) el señor […] celebró un contrato de fideicomiso inmobiliario, que se denominó “Fideicomiso […]”, (9) cuya clave única de identificación tributaria es […], en el que se obliga a la transmisión del dominio pleno del inmueble referido a favor del beneficiario de esos derechos.
[Transmisión de dominio. Evicción. Manifestación acerca de la tradición] Las partes declaran que esta transmisión es de dominio pleno, extinguiéndose en relación a él el dominio fiduciario, y, en consecuencia, el fiduciario transfiere en este acto a favor del beneficiario, quien adquiere de conformidad, todos los derechos de propiedad, posesión y dominio que sobre el inmueble relacionado tenía y le correspondían, obligándose a responder por el saneamiento, en caso de evicción, con arreglo a derecho y otorgándole la posesión del inmueble mediante la tradición que opera a favor del adquirente en este acto, manifestando que por la unidad objeto de este acto no existen deudas por expensas comunes y/o extraordinarias y que el inmueble en general se encuentra asegurado contra riesgo de incendio, con póliza vigente.
[Aceptación de la transferencia dominial] Por su parte, declara el adquirente que acepta los términos de esta escritura de transmisión de dominio pleno, operada a su favor en este acto, por ser lo convenido, manifestando que recibe de conformidad la posesión del inmueble por la tradición que se opera en este acto y que conoce y acepta el reglamento de copropiedad y administración que rige la finca, antes mencionado, el que se obliga a cumplir en todas sus partes. Surgen del mencionado reglamento de copropiedad y administración las siguientes cláusulas, que, transcriptas textualmente, dicen: […]
[Restricciones a las facultades del titular fiduciario] Las partes declaran, además, que, a los efectos de determinar las facultades que el administrador fiduciario posee con relación a la posibilidad de disponer de los bienes fideicomitidos, surge claramente su admisión en el contenido del contrato de fideicomiso referido, que regula las facultades y prohibiciones del fiduciario en el ejercicio de la propiedad fiduciaria.
[Acreditación de los derechos que el beneficiario posee para que se le adjudiquen los bienes] Y LOS CONTRATANTES MANIFIESTAN: Que los derechos de adjudicación de las unidades objeto de este acto surgen de los siguientes antecedentes: 1) del contrato de fideicomiso otorgado el […] de 20[…], anteriormente mencionado, las unidades objeto de este acto fueron adjudicadas a […]; 2) por cesión de derechos del día […] de […] de 20[…], cedieron los derechos que le correspondían sobre las unidades a favor del aquí adquirente, por la suma de […] PESOS, ($[…]), que los cedentes recibieron en oportunidad de la firma de la cesión y que se repondrá con dinero que retengo al efecto.
[Constancias notariales] Yo, el autorizante, hago constar: que le corresponde al fiduciario transmitente el dominio del inmueble.(10) Que de los certificados solicitados para este otorgamiento, entre ellos los expedidos por el Registro de la Propiedad referidos a dominio y anotaciones personales,(11) que agrego, resulta que por el nombre del fiduciario y en la forma solicitada no se registran anotadas inhibiciones que le impidan disponer de sus bienes, ni del que por este acto transfiere, cuyo dominio consta en la forma solicitada, no se registran hipotecas, embargos, gravámenes ni otros derechos reales.(12) De los demás certificados solicitados resultará que no se registran deudas por impuestos, tasas, ni contribuciones, hasta la fecha de este otorgamiento. Que, a los efectos fiscales e impositivos que pudieran corresponder, el valor de la unidad funcional […] es de: […] pesos ($[…]), (13) y, a los efectos contables, el valor efectivamente ingresado por el fiduciante al fideicomiso para solventar los costos del emprendimiento es de: […] pesos ($[…]). Que, en mi carácter de agente de retención, retengo a la sociedad fiduciaria la suma de pesos […], en concepto del impuesto a las ganancias, los que ingresaré en el tiempo y la forma que exige la reglamentación vigente,(14) por no haber fondos disponibles, constituyendo a las partes en agentes de autorretención en caso de corresponder su tributación. 3) Que en el citado plano figuran las siguientes notas que transcriptas textualmente dicen: […].
LEÍDA Y RATIFICADA, así la otorgan y firman ante mí, doy fe.
Nota ^
(1) Art. 25: “El fideicomiso se extinguirá por: a) el cumplimiento del plazo o la condición a que se hubiere sometido o el vencimiento del plazo máximo legal…”; art. 26: “Producida la extinción del fideicomiso, el fiduciario estará obligado a entregar los bienes”.↑
(2) El epígrafe descripto busca aportar mayor claridad a quien deba referenciar la escritura. Intentamos dejar en claro que la transmisión es del dominio pleno y no se trata de una transmisión del dominio fiduciario, como sería el caso si se transmitiera el dominio al fiduciario sustituto. El acto resulta oneroso, dado que los fiduciantes-beneficiarios han efectuado los aportes necesarios para ejecutar la obra, y se encuentra encuadrado dentro de lo previsto por los códigos de actos de la provincia de Buenos Aires y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. En la Provincia, el código de acto es el 121-00.↑
(3) Tratándose de transferencia de dominio de inmuebles, conforme al art. 1184 CCIV, se debe realizar sólo por escritura pública. Colocar en el encabezamiento, número de escritura, descripción del acto y partes.↑
(4) Incorporar data, lugar y fecha de la escritura con la forma de estilo del notario autorizante.↑
(5) Identificación del notario interviniente y del registro notarial.↑
(6) Datos personales de los sujetos intervinientes. Recordar que, por tratarse de un acto registrable, debe incorporarse la clave de identificación tributaria de las partes, a quienes identificamos de acuerdo a lo previsto por el art. 1002 CCIV. Se redacta la comparecencia en los términos de la técnica notarial. Recordamos que serán enunciados todos los sujetos instrumentales y será acreditada la legitimación de su intervención para dejar claramente establecida la identificación de los sujetos del contrato; ellos son el fiduciario y el beneficiario. La identificación y legitimación de los comparecientes debe ser efectuada por el notario. Debemos tener presente que se debe acreditar claramente el carácter del titular de dominio fiduciario, lo que se podrá producir con la agregación del contrato de fideicomiso o con la remisión si el contrato se encuentra protocolizado o formalizado en escritura pública ante el mismo registro notarial.↑
(7) Descripción íntegra del inmueble de acuerdo con título. Tener presente que si el inmueble hubiera sido modificado por plano (mensura, división, etc.), la descripción debe hacerse por plano. También debe consignarse la designación catastral. De acuerdo con la técnica notarial aplicada por el escribano interviniente, esta constancia podrá trasladarse a las constancias notariales.↑
(8) Relación íntegra y clara del contrato de fideicomiso por el que el fiduciante se obliga a otorgar esta transferencia de dominio.↑
(9) Resulta práctico asignarle al fideicomiso un nombre de fantasía para diferenciarlo claramente del patrimonio personal del fiduciario y de los restantes patrimonios fideicomitidos que se encuentren bajo su titularidad.↑
(10) Descripción de los actos que sirvan de título al dominio del transmitente en su carácter de fiduciante, con la constancia de su registración, a los efectos de conservación del principio registral de tracto sucesivo.↑
(11) Acreditación de las constancias de los certificados solicitados para el acto, conforme a los arts. 23 y cc. de la Ley 17.801.↑
(12) Pueden transferirse inmuebles gravados siempre que el adquirente acepte el gravamen, lo que dependerá de la voluntad negocial.↑
(13)La base imponible para el pago de los impuestos de sellos y a las ganancias surgirá del mayor valor entre el que informa la valuación fiscal con su respectivo índice corrector, el valor efectivamente aportado por el fiduciante al fideicomiso –en este contrato nos referimos a él como “a los efectos contables”– y el valor de la mayor cesión operada sobre esa unidad, que configura claramente el valor de plaza. El Código Fiscal considera como la base imponible sobre la que corresponde aplicar la alícuota, el mayor valor de todos ellos.↑
(14) Excepcionalmente, cuando no existen fondos disponibles, se puede constituir a las partes en agentes de autorretención en caso de corresponder su tributación, desligando de responsabilidad al escribano autorizante. Esto no hace desaparecer la obligación tributaria, pero existen algunos casos de conflicto en donde esta solución aparece como modelo de resolver el conflicto.↑
Revistas: 915 (ene - mar 2014)
Sección: 3-Doctrina
Autores: CLUSELLAS - Eduardo Gabriel
año: 2014
Tema: Fideicomiso